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新个税法下保险营销员、证券经纪人 佣金收入政策解析及建议

2019年01月08日 07:19 转载自: 中汇盛胜税务服务号   阅读:43
作者: 陈苏洁   http://www.d1money.com/user/space?oid=20546

新个税法下对于保险营销员、证券经纪人(以下合称“个人代理人”)取得佣金收入的个人所得税政策基本延续了原个税法时代的原理和逻辑,但是由于新个税法引入了综合所得、预扣预缴、汇算清缴概念,因此在具体计算过程中仍存在一定的不确定性,中汇盛胜(北京)税务师事务所结合最新发布的个人所得税相关政策法规及规范性文件,对个人代理人取得佣金收入的个人所得税计算及实操等具体问题分析如下。

一、基本政策

2018年12月27日财政部和国家税务总局联合发布的《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税[2018] 164号)中的第三点是这样规定的:

“保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入,属于劳务报酬所得,以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额,收入额减去展业成本以及附加税费后,并入当年综合所得,计算缴纳个人所得税。保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。

扣缴义务人向保险营销员、证券经纪人支付佣金收入时,应按照《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第61号)规定的累计预扣法计算预扣税款。”

短短两段文字传递出的信息量非常大,从整体来看,第一段讲的是汇算清缴政策,第二段讲的是预扣预缴政策。第一段首先明确个人代理人取得的佣金收入属于劳务报酬所得,根据新个税法的规定,劳务报酬所得属于综合所得,应进行汇算清缴。紧接着明确了汇算清缴时的应纳税所得额=收入额-展业成本-附加税费,其中收入额=不含税收入*(1-20%),展业成本=收入额*25%,公式化简后应并入综合所得的应纳税所得额=不含税收入*60%-附加税费,基本和原个税法下是一致的。

但是第二段关于预扣预缴政策的规定就相对简单,仅仅明确了按照《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第61号)规定的累计预扣法计算。我们来看61号公告中对累计预扣法的规定:

“扣缴义务人向居民个人支付工资、薪金所得时,应当按照累计预扣法计算预扣税款,并按月办理扣缴申报。

累计预扣法,是指扣缴义务人在一个纳税年度内预扣预缴税款时,以纳税人在本单位截至当前月份工资、薪金所得累计收入减除累计免税收入、累计减除费用、累计专项扣除、累计专项附加扣除和累计依法确定的其他扣除后的余额为累计预扣预缴应纳税所得额,适用个人所得税预扣率表一(见附件),计算累计应预扣预缴税额,再减除累计减免税额和累计已预扣预缴税额,其余额为本期应预扣预缴税额。余额为负值时,暂不退税。纳税年度终了后余额仍为负值时,由纳税人通过办理综合所得年度汇算清缴,税款多退少补。

具体计算公式如下:

本期应预扣预缴税额=(累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数)-累计减免税额-累计已预扣预缴税额

累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除

其中:累计减除费用,按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月在本单位的任职受雇月份数计算。”

二、存在的主要争议

累计预扣法的规定中包含了预扣应纳税所得额的计算方法和预扣适用税率,如果严格适用这一方法的话,至少存在以下问题:

问题一:累计收入是否为不含税收入?

从61号公告第六条可以看出,累计预扣法是工资、薪金所得预扣预缴时适用的方法,由于工资、薪金所得不属于增值税应税行为,因此不涉及含税不含税问题,而劳务报酬所得往往属于增值税应税行为,理论上纳税人取得的劳务报酬为含税收入,纳税人应计算缴纳增值税,因此计算个人所得税时应换算为不含增值税收入作为个人所得税中的收入。

该问题还可以通过《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第45号,以下简称“45号公告”)文件予以辅证。45号公告明确 “个人保险代理人以其取得的佣金、奖励和劳务费等相关收入(以下简称“佣金收入”,不含增值税)减去地方税费附加及展业成本,按照规定计算个人所得税。展业成本,为佣金收入减去地方税费附加余额的40%。”,同时规定“接受税务机关委托代征税款的保险企业,向个人保险代理人支付佣金费用后,可代个人保险代理人统一向主管税务机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。”换言之,保险代理人的佣金,应以不含税收入作为个人所得税的计算基数。

问题二:是否可以扣除展业成本和附加税费?

这是当前急需税务部门明确的一个要点问题,因为从当前的文件叠加分析,难以做出准确判定。

首先,累计预扣法中并未涉及展业成本或其他成本的扣除内容;其次,164号文中第三条第一段规定的是汇算清缴环节的计算方法,不能直接适用预扣预缴环节;再次,164号文中第三条第一段中的计算次序为收入额-展业成本-附加税费=应纳税所得额,61号公告第八条第四段规定:“劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以每次收入额为预扣预缴应纳税所得额,计算应预扣预缴税额”。最后,45号公告明确,个人代理人应以不含税收入减去地方税费附加及展业成本,按照规定计算个人所得税。从这一条款分析,在预扣预缴环节,将实际的累计收入调节成为“收入-展业成本-附加税费”也符合文件的精神。

因此这一争议问题如果不从顶层予以明确,很可能造成各属地主管税务机关的执行口径存在偏差。

问题三:是否可以减除专项附加扣除?

根据累计预扣法的计算公式,在计算预扣预缴应纳税所得额时应该可以减除专项附加扣除,但是一方面,164号文明确了个人代理人的佣金收入属于“劳务报酬所得”税目,《个人所得税专项附加扣除操作办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第60号)明确了专项附加扣除要么由扣缴义务人在发放工资、薪金所得时扣除,要么由纳税人在汇算清缴时扣除,未规定扣缴义务人在发放劳务报酬所得时也可以扣除;另一方面,个人代理人可能在其他公司取得工资、薪金所得,其专项附加扣除可能已经同时享受了扣除,且即使未享受,其在填报扣除信息后需要将专项附加扣除传递给向其支付佣金的扣缴义务人,无形中又增加了扣缴义务人的工作量。因此减除专项附加扣除的合法性及合理性是存在疑问的。

问题四:预扣预缴适用税率是多少?

根据累计预扣法的规定,预扣预缴适用税率为七级超额累进税率,但61号公告同时规定了劳务报酬所得预扣预缴适用税率为三级超额累进税率,个人代理人的佣金收入一方面属于劳务报酬所得,另一方面又按照累计预扣法进行预扣预缴,因此两种税率均有其合理性。但从164号文件规定个人代理人的佣金收入预扣预缴环节适用累计预扣法这一重要规定分析,其适用七级超额累进税率的可能性更大。

同时,我们参考个税申报系统,适用累计预扣法的申报环节,仅有“工资薪金所得”这一项申报入口,因此,从申报实操角度分析,如果采取累计预扣法,则只能适用七级超额累进税率。

三、小结及建议

综上所述,个人代理人的佣金收入在预扣预缴环节的具体计算方法确实存在一定的争议,从立法目的解释,164号文关于个人代理佣金收入的规定应该是为了降低个人代理人在预扣预缴环节的税收负担,但具体规定上确实存在与其他政策文件相冲突的地方。建议直接明确“保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入属于劳务报酬所得,在预扣预缴环节视为工资、薪金所得按照累计预扣法预扣预缴个人所得税”,同时明确预扣预缴环节应纳税所得额的计算公式中收入为不含税收入,增加减除展业成本和附加税费。

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